Roberto Rossi
La bozza di circolare sull’accordo fiscale dell’Agenzia delle Entrate messa in pubblica consultazione apre un nuovo capitolo nella gestione dei debiti tributari nell’ambito della composizione negoziata della crisi (CNC), disciplinata dall’art. 23, comma 2, del Codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza (D.Lgs. n. 14/2019, CCII).
Il segnale più evidente del cambiamento in atto è di natura statistica: nel solo 2026 si contano già 39 accordi fiscali conclusi nell’ambito della CNC, a fronte dei soli 3 perfezionati dall’introduzione dell’istituto con il cosiddetto Correttivo-ter fino alla fine del 2025.
Un dato che fotografa un’inversione di tendenza culturale nella gestione della crisi d’impresa, con l’Amministrazione finanziaria che adotta un approccio sempre più pragmatico e orientato al risanamento.
La tempistica della proposta: chi prima arriva, meglio alloggia
Sul piano procedurale, la circolare chiarisce che la proposta di accordo transattivo deve essere presentata con congruo anticipo rispetto alla scadenza delle trattative fissata dal legislatore in 180 giorni, prorogabili di ulteriori 180. La logica sottostante è duplice: da un lato, si vuole evitare che l’aggravarsi della crisi comprometta le possibilità di risanamento; dall’altro, garantire all’Amministrazione i tempi tecnici per svolgere un’istruttoria adeguata e un effettivo contraddittorio con il debitore.
In assenza di termini legali perentori, la responsabilità del corretto governo dei tempi ricade sulle parti stesse. Il debitore è tenuto ad attivarsi senza indugi, coinvolgendo per tempo l’Agenzia delle Entrate, in particolare nei casi di maggiore complessità o con esposizioni rilevanti. Una proposta presentata a ridosso della chiusura delle trattative non solo rischia di risultare inammissibile per mancanza di tempo utile all’istruttoria, ma può essere valutata come condotta contraria ai principi di buona fede e correttezza che permeano l’intera procedura.
L’ufficio competente: quale sportello ricevere la proposta
La circolare colma una lacuna del CCII, che non indica espressamente quale ufficio dell’Agenzia delle Entrate sia competente a ricevere la proposta transattiva nell’ambito della CNC. La soluzione adottata è quella del rinvio sistematico alle disposizioni dettate per la transazione fiscale negli altri strumenti di regolazione della crisi, in particolare agli artt. 63 e 88 CCII, relativi rispettivamente agli accordi di ristrutturazione dei debiti e al concordato preventivo. Ne deriva che la competenza spetta all’ufficio distrettuale nella cui circoscrizione ricade il domicilio fiscale del soggetto, in base al criterio generale dell’art. 31, comma 3, D.P.R. 600/1973.
Per i gruppi di imprese, la proposta unitaria va inviata all’ufficio competente per la società che esercita l’attività di direzione e coordinamento. In mancanza di questo riferimento, ci si orienta verso l’ufficio del soggetto con la maggiore esposizione debitoria nei confronti dell’Agenzia.
Il perimetro dei debiti e la certificazione
Quanto ai debiti rilevanti ai fini dell’accordo, la bozza di circolare precisa che si tratta di quelli maturati alla data di presentazione della proposta, in analogia con quanto previsto dall’art. 63, comma 1, CCII per gli accordi di ristrutturazione. Il riferimento temporale è dunque decisivo per delimitare con certezza l’ambito oggettivo dell’accordo e per consentire un’istruttoria ordinata e informata.
L’ufficio competente è tenuto a procedere alla certificazione dei debiti non ancora iscritti a ruolo e di quelli vistati ma non ancora consegnati all’agente della riscossione entro il termine ordinatorio di 30 giorni dalla presentazione della proposta. La comunicazione deve essere trasmessa tempestivamente al debitore, al fine di garantire un ordinato svolgimento delle trattative.
Il professionista indipendente e il revisore legale: ruoli distinti nell’accordo fiscale
Nonostante la CNC sia una procedura stragiudiziale, l’accordo transattivo richiede la produzione di due documenti distinti. Il primo è una relazione redatta da un professionista indipendente che attesti la maggiore convenienza dell’accordo rispetto all’alternativa della liquidazione giudiziale. Il secondo è una relazione sulla completezza e veridicità dei dati aziendali, affidata al revisore legale dell’impresa oppure, in sua assenza, a un revisore appositamente designato.
Un punto qualificante della circolare è la precisazione che le due attestazioni non possono essere affidate al medesimo soggetto, nemmeno quando il revisore legale sia anche iscritto nell’elenco dei gestori della crisi e possegga quindi, in astratto, i requisiti del professionista indipendente. L’obiettivo è preservare i necessari requisiti di imparzialità e indipendenza di ciascuna valutazione. Si chiarisce inoltre che l’esperto della CNC non è un attestatore, ma un “facilitatore” che supporta l’imprenditore nella ricerca di soluzioni di risanamento e favorisce il dialogo tra le parti.
Il piano di risanamento: non obbligatorio nella forma, ma sostanzialmente necessario
Sul versante documentale, la circolare esclude un obbligo formale di allegare alla proposta un piano di risanamento corredato di attestazione di fattibilità. Tuttavia, nella pratica, l’Agenzia delle Entrate non può valutare la convenienza dell’accordo senza disporre di elementi prospettici sulla capacità del debitore di far fronte agli impegni assunti. Per questa ragione, è opportuno che il debitore alleghi una relazione sulla fattibilità del piano, anche priva di attestazione formale, quale strumento utile a orientare il giudizio dell’Amministrazione. L’eventuale assenza dell’attestazione non condiziona comunque la decisione finale dell’ufficio.
Rigetto della proposta: obbligo di motivazione
Nel caso in cui l’Amministrazione finanziaria non ritenga di aderire alla proposta transattiva, è tenuta a motivare il proprio diniego. Le ragioni del rigetto devono essere specifiche e riconducibili a elementi concreti: la non convenienza dell’accordo rispetto allo scenario liquidatorio, l’inattendibilità dei dati economico-patrimoniali presentati, l’assenza di concrete prospettive di risanamento oppure la presenza di condotte fraudolente. Questo obbligo di motivazione rafforza la trasparenza del procedimento e apre la strada a un eventuale controllo giurisdizionale sulla decisione assunta.
Accordo fiscale di gruppo e proposta unitaria
La circolare ritiene estendibile alla composizione negoziata anche la disciplina degli accordi transattivi di gruppo, in linea con la finalità di valorizzare l’unità economica del gruppo rispetto alle singole entità giuridiche. Le imprese appartenenti al medesimo gruppo che accedono congiuntamente alla procedura, potendosi avvalere di un unico esperto indipendente, sono quindi legittimate a presentare una proposta unitaria di trattamento del debito tributario, secondo criteri analoghi a quelli già previsti per gli accordi di ristrutturazione e il concordato preventivo.
Il PRO e i tempi dell’adesione fiscale
La circolare dedica ampio spazio al piano di ristrutturazione soggetto a omologazione (PRO). In questo contesto, l’Agenzia individua tre scenari operativi in relazione al momento in cui scade il termine per l’adesione dell’Amministrazione: se il termine scade prima del voto, l’ufficio esprime la propria posizione soltanto dopo il contraddittorio; se coincide con la finestra di voto, l’adesione avviene direttamente in quella sede; se scade successivamente, l’ufficio può anticipare l’espressione del voto oppure chiedere un rinvio per completare l’istruttoria.
Rimane aperta la questione della formazione delle classi: sebbene il PRO non preveda espressamente la separazione dei crediti pubblici, la giurisprudenza recente ritiene necessaria la distinzione tra crediti fiscali e previdenziali e tra crediti privilegiati e chirografari, al punto che la loro unificazione in un’unica classe viene considerata inammissibile.
L’IVA rientra nell’accordo fiscale
Un chiarimento di particolare rilievo riguarda il trattamento dell’IVA: la circolare conferma che, nell’ambito della composizione negoziata, l’accordo può includere anche il debito IVA, nonostante l’assenza di un richiamo normativo espresso nell’art. 23 CCII. Si tratta di un’indicazione attesa, che amplia il perimetro applicativo dell’istituto e ne rafforza l’utilità per le imprese con esposizioni tributarie significative e diversificate.
